增值税期末留抵退税新政变化

一、两个“加大”

一是加大小微企业增值税期末留抵退税政策力度，将先进制造业按月全额退还增值税增量留抵税额政策范围扩大至符合条件的小微企业（含个体工商户，下同），并一次性退还小微企业存量留抵税额。

二是加大“制造业”、“科学研究和技术服务业”、“电力、热力、燃气及水生产和供应业”、“软件和信息技术服务业”、“生态保护和环境治理业”和“交通运输、仓储和邮政业”（以下称制造业等行业）增值税期末留抵退税政策力度，将先进制造业按月全额退还增值税增量留抵税额政策范围扩大至符合条件的制造业等行业企业（含个体工商户，下同），并一次性退还制造业等行业企业存量留抵税额。

二、申请时间

符合条件的小微企业，可以自2022年4月纳税申报期起向主管税务机关申请退还增量留抵税额；

符合条件的微型企业，可以自2022年4月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额；

符合条件的小型企业，可以自2022年5月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额；

符合条件的制造业等行业企业，可以自2022年4月纳税申报期起向主管税务机关申请退还增量留抵税额；

符合条件的制造业等行业中型企业，可以自2022年5月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额；

符合条件的制造业等行业大型企业，可以自2022年10月纳税申报期起向主管税务机关申请一次性退还存量留抵税额。

三、适用条件

适用14号公告政策的纳税人需同时符合以下条件：

1. 纳税信用等级为A级或者B级；

2. 申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、骗取出口退税或虚开增值税专用发票情形；

3. 申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上；

4.2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策。

四“增量”与“存量”的概念

一是增量留抵税额

区分以下情形确定：

1.纳税人获得一次性存量留抵退税前，增量留抵税额为当期期末留抵税额与2019年3月31日相比新增加的留抵税额。

2.纳税人获得一次性存量留抵退税后，增量留抵税额为当期期末留抵税额。

举例说明：某纳税人2019年3月31日的期末留抵税额为100万元，2022年7月31日的期末留抵税额为120万元，在8月纳税申报期申请增量留抵退税时，如果此前未获得一次性存量留抵退税，该纳税人的增量留抵税额为20万元（=120-100）；如果此前已获得一次性存量留抵退税，该纳税人的增量留抵税额为120万元。

二是存量留抵税额

区分以下情形确定：

1.纳税人获得一次性存量留抵退税前，当期期末留抵税额大于或等于2019年3月31日期末留抵税额的，存量留抵税额为2019年3月31日期末留抵税额；当期期末留抵税额小于2019年3月31日期末留抵税额的，存量留抵税额为当期期末留抵税额。

2.纳税人获得一次性存量留抵退税后，存量留抵税额为零。

举例说明：某微型企业2019年3月31日的期末留抵税额为100万元，2022年4月申请一次性存量留抵退税时，如果当期期末留抵税额为120万元，该纳税人的存量留抵税额为100万元；如果当期期末留抵税额为80万元，该纳税人的存量留抵税额为80万元。该纳税人在4月份获得存量留抵退税后，将再无存量留抵税额。

五、企业类型

14号公告中分别对“中型、小型和微型企业”，以及“制造业等行业”进行了明确界定：

1. 中型企业、小型企业和微型企业

按照《中小企业划型标准规定》（工信部联企业〔2011〕300号）和《金融业企业划型标准规定》（银发〔2015〕309号）中的营业收入指标、资产总额指标确定。其中，资产总额指标按照纳税人上一会计年度年末值确定。营业收入指标按照纳税人上一会计年度增值税销售额确定；不满一个会计年度的，按照以下公式计算：

增值税销售额（年）=上一会计年度企业实际存续期间增值税销售额/企业实际存续月数×12

增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。适用增值税差额征税政策的，以差额后的销售额确定。

对于工信部联企业〔2011〕300号和银发〔2015〕309号文件所列行业以外的纳税人，以及工信部联企业〔2011〕300号文件所列行业但未采用营业收入指标或资产总额指标划型确定的纳税人，微型企业标准为增值税销售额（年）100万元以下（不含100万元）；小型企业标准为增值税销售额（年）2000万元以下（不含2000万元）；中型企业标准为增值税销售额（年）1亿元以下（不含1亿元）。

大型企业，是指除上述中型企业、小型企业和微型企业外的其他企业。

2. 制造业等行业企业

是指从事《国民经济行业分类》中“制造业”、“科学研究和技术服务业”、“电力、热力、燃气及水生产和供应业”、“软件和信息技术服务业”、“生态保护和环境治理业”和“交通运输、仓储和邮政业”业务相应发生的增值税销售额占全部增值税销售额的比重超过50%的纳税人。

上述销售额比重根据纳税人申请退税前连续12个月的销售额计算确定；申请退税前经营期不满12个月但满3个月的，按照实际经营期的销售额计算确定。

需要说明的是，如果一个纳税人从事上述多项业务，以相关业务增值税销售额加总计算销售额占比，从而确定是否属于制造业等行业纳税人。

举例说明：某纳税人2021年5月至2022年4月期间共取得增值税销售额1000万元，其中：生产销售设备销售额300万元，提供交通运输服务销售额300万元，提供建筑服务销售额400万元。该纳税人2021年5月至2022年4月期间发生的制造业等行业销售额占比为60%[=（300+300）/1000]。因此，该纳税人当期属于制造业等行业纳税人。

六、退税额计算

适用14号公告政策的纳税人，按照以下公式计算允许退还的留抵税额：

允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×100%

允许退还的存量留抵税额=存量留抵税额×进项构成比例×100%

进项构成比例，为2019年4月至申请退税前一税款所属期已抵扣的增值税专用发票（含带有“增值税专用发票”字样全面数字化的电子发票、税控机动车销售统一发票）、收费公路通行费增值税电子普通发票、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

七、热点问答

1.今年出台的留抵退税政策，明确了纳税人可申请存量留抵退税和增量留抵退税，和此前的增量留抵退税相比，退税办理流程有什么变化？

按照14号公告规定办理留抵退税的具体流程，包括退税申请、受理、审核、退库等环节的相关征管事项仍按照现行规定执行。

另外，关于退税申请时间的一般性规定是，纳税人在纳税申报期内完成当期增值税纳税申报后申请留抵退税。考虑到今年退税力度大、涉及纳税人多，为做好退税服务工作，确保小微企业等市场主体尽快获得留抵退税，将2022年4月至6月的留抵退税申请时间，从申报期内延长至每月的最后一个工作日。需要说明的是，纳税人仍需在完成当期增值税纳税申报后申请留抵退税。

2.纳税人申请留抵退税时计算的进项构成比例有什么变化吗？

按照14号公告的有关规定，计算进项构成比例涉及的扣税凭证种类进行了微调，增加了含带有“增值税专用发票”字样全面数字化的电子发票、收费公路通行费增值税电子普通发票两类。调整后的进项构成比例，为2019年4月至申请退税前一税款所属期已抵扣的增值税专用发票（含带有“增值税专用发票”字样全面数字化的电子发票、税控机动车销售统一发票）、收费公路通行费增值税电子普通发票、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

需要说明的是，上述计算进项构成比例的规定，不仅适用于14号公告规定的留抵退税政策，同时也适用于《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（2019年第39号）规定的留抵退税政策。

3.在计算进项构成比例时，是否需要对进项税额转出部分进行调整？

按照14公告规定，计算允许退还的留抵税额涉及的进项构成比例，为2019年4月至申请退税前一税款所属期已抵扣的增值税专用发票（含带有“增值税专用发票”字样全面数字化的电子发票、税控机动车销售统一发票）、收费公路通行费增值税电子普通发票、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

为减轻纳税人退税核算负担，在计算进项构成比例时，纳税人在上述计算期间内发生的进项税额转出部分无需扣减。

举例说明：某制造业纳税人2019年4月至2022年3月取得的进项税额中，增值税专用发票500万元，道路通行费电子普通发票100万元，海关进口增值税专用缴款书200万元，农产品收购发票抵扣进项税额200万元。2021年12月，该纳税人因发生非正常损失，此前已抵扣的增值税专用发票中，有50万元进项税额按规定作进项税转出。该纳税人2022年4月按照14号公告的规定申请留抵退税时，进项构成比例的计算公式为：进项构成比例=（500+100+200）÷（500+100+200+200）×100%=80%。进项转出的50万元，在上述计算公式的分子、分母中均无需扣减。

4.纳税人按照14号公告规定申请一次性缴回全部留抵退税款的，需要向税务机关提交什么资料？缴回的留抵退税款，能否结转下期继续抵扣？

纳税人按规定向主管税务机关申请缴回已退还的全部留抵退税款时，可通过电子税务局或办税服务厅提交《缴回留抵退税申请表》。纳税人在一次性缴回全部留抵退税款后，可在办理增值税纳税申报时，相应调增期末留抵税额，并可继续用于进项税额抵扣。

举例说明：某纳税人在2019年4月1日后，陆续获得留抵退税100万元。因纳税人想要选择适用增值税即征即退政策，于2022年4月3日向税务机关申请缴回留抵退税款，4月5日，留抵退税款100万元已全部缴回入库。该纳税人在4月10日办理2022年3月（税款所属期）的增值税纳税申报时，可在《增值税纳税申报表附列资料（二）（本期进项税额明细）》第22栏“上期留抵税额退税”填写“-100万元”，将已缴回的100万元留抵退税款调增期末留抵税额，并用于当期或以后期间继续抵扣。

5.纳税人按规定缴回已退还的增值税即征即退、先征后返（退）税款的，什么时候可以申请办理留抵退税？

纳税人在2022年10月31日前将已退还的增值税即征即退、先征后返（退）税款一次性全部缴回后，即可在规定的留抵退税申请期内申请办理留抵退税。

6.纳税人按规定缴回已退还的全部留抵退税款的，什么时候可以申请适用增值税即征即退或先征后返（退）政策？

纳税人在2022年10月31日前将已退还的增值税留抵退税款一次性全部缴回后，即可在缴回后的增值税纳税申报期内按规定申请适用即征即退、先征后返（退）政策。

7.纳税人申请办理存量留抵退税和增量留抵退税从征管规定上看有什么区别吗？

14号公告规定，除本公告补充的相关规定外，纳税人办理留抵退税的其他事项，均继续按照《国家税务总局关于办理增值税期末留抵税额退税有关事项的公告》（国家税务总局公告2019年20号）的规定执行，其中，纳税人办理存量留抵退税与办理增量留抵退税的相关征管规定一致。

8.当前纳税信用级别不是A级或B级，还有机会享受增值税留抵退税政策吗？

税务机关将于2022年4月发布2021年度的纳税信用评价结果。当前纳税信用级别不是A级或B级的纳税人，在2021年度的纳税信用评价中，达到纳税信用A级或B级的，可按照新的纳税信用级别确定是否符合申请留抵退税条件。（2022年05月06日 来源：国家税务总局网站）

9.进项税额转出是否影响留抵税额进项构成比例

A企业为制造业小型企业，在5月准备申请退还留抵税额，发现2019年4月至2022年3月取得的进项税额中，增值税专用发票500万元，道路通行费电子普通发票100万元，海关进口增值税专用缴款书200万元，农产品收购发票抵扣进项税额200万元。

2021年12月，A企业因发生非正常损失，此前已抵扣的增值税专用发票中，有50万元进项税额按规定做进项税额转出。

A企业2022年4月按照14号公告的规定申请留抵退税时，50万元进项税额转出是否影响留抵退税进项税额构成比例？

分析：进项税额转出，不影响留抵税额进项构成比例。

依据国家税务总局发布《关于〈国家税务总局关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度有关征管事项的公告〉的解读》：十三、纳税人在计算进项构成比例时，是否需要对进项税额转出部分进行调整？

按照14号公告规定，计算允许退还的留抵税额涉及的进项构成比例，为2019年4月至申请退税前一税款所属期已抵扣的增值税专用发票（含带有“增值税专用发票”字样全面数字化的电子发票、税控机动车销售统一发票）、收费公路通行费增值税电子普通发票、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

为减轻纳税人退税核算负担，在计算进项构成比例时，纳税人在上述计算期间内发生的进项税额转出部分无需扣减。

因此，上述案例中，该纳税人2022年4月按照14号公告的规定申请留抵退税时，进项构成比例的计算公式为：

进项构成比例=（500+100+ 200）÷（500+100+200+200）×100%=80%。

进项转出的50万元，在上述计算公式的分子、分母中均无需扣减。（2022年05月31日 来源：每日税讯公众号）

附加税费的计税依据可扣除留抵退税额

纳税人取得了留抵退税款，可以在缴纳附加税费的计税依据中扣除。

１.《城市维护建设税法》规定，城市维护建设税以纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税税额为计税依据。城市维护建设税的计税依据应当按照规定扣除期末留抵退税退还的增值税税额。

２.《财政部、税务总局关于城市维护建设税计税依据确定办法等事项的公告》（财政部、税务总局公告2021年第28号规定）规定，城市维护建设税以纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税税额（以下简称两税税额）为计税依据。

依法实际缴纳的两税税额，是指纳税人依照增值税、消费税相关法律法规和税收政策规定计算的应当缴纳的两税税额（不含因进口货物或境外单位和个人向境内销售劳务、服务、无形资产缴纳的两税税额），加上增值税免抵税额，扣除直接减免的两税税额和期末留抵退税退还的增值税税额后的金额。

３.《国家税务总局关于城市维护建设税征收管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2021年第26号）规定，纳税人自收到留抵退税额之日起，应当在下一个纳税申报期从城建税计税依据中扣除。

留抵退税额仅允许在按照增值税一般计税方法确定的城建税计税依据中扣除。当期未扣除完的余额，在以后纳税申报期按规定继续扣除

对于增值税小规模纳税人更正、查补此前按照一般计税方法确定的城建税计税依据，允许扣除尚未扣除完的留抵退税额。

４.《财政部、国家税务总局关于增值税期末留抵退税有关城市维护建设税教育费附加和地方教育费附加政策的通知》（财税〔2018年〕80号）规定，对实行增值税期末留抵退税的纳税人，允许其从城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加的计税（征）依据中扣除退还的增值税税额。

【案例】甲公司为增值税一般纳税人（城市维护建设税适用税率5%，教育费附加3%，地方教育附加2%）。

2022年5月16日甲公司收到增值税留抵退税100万元，2022年5月所属期应缴纳增值税80万元（全部为一般计税方法）。5月份所属期城市维护建设税、教育费附加为：（80-80）×（5%+3%+ 2%）=0（万元）；

假设6月所属期应缴纳增值税100万元（全部为一般计税方法），那么6月份所属期城市维护建设税、教育费附加为：（100-20）×（5%+3%+2%）=8（万元）。

留抵退税管理的风险点

利用虚列进项，扩增留抵税额骗取退税

案例1：某食品加工厂2019年4月成立，为增值税一般纳税人企业，加工食品享受按10%扣除率计算抵扣进项税额政策，符合增值税留抵退税条件。

税务部门检查发现，该企业2022年3月取得符合抵扣条件的增值税专用发票进项税额80万元，农产品收购发票进项税额80万元，但收购发票中只有40万元是真实购进可抵的进项税额，企业自行虚拟抵扣进项税额40万元。该企业当期销项税额合计120万元，申报产生期末留抵税额40（120-80-80）万元，按“允许退还的增量留抵税额”公式计算进项构成比例为50%[80÷（80+80）]，从申报表上看当期可获增量留抵退税20（40×50%×100%）万元。如果该企业未自行虚拟抵扣40万元进项税额，其当期留抵税额为0（120-80-40）元，无留抵退税。

对比可见，该企业虚假申报留抵退税20万元，税务部门将认真审核进项发票，尤其是农产品收购或销售发票。

另外需要注意的是，虽然“允许退还的增量留抵税额”公式中有进项构成比例要求，但若增值税虚假抵扣凭证增加，通过进项构成比例计算的退税款中掺杂的虚假成分会相应增加。可见，进项构成比例只是一个平衡信息比对发票与不比对发票的标尺，税务人员不可因进项构成比例核算准确，而忽略进项税额构成真实与否对留抵退税计算产生的影响。

利用少计收入，逆增留抵税额骗取退税

利用销售货物劳务及服务不开具增值税发票，或红字冲减收入进行虚假申报，也是不法分子常用的虚增留抵税额手法。主要表现为因纳税义务时间不同，对已发生的业务不开具发票也不进行纳税申报，或者因受票方是自然人不索要发票而不开具发票等。不法分子常通过少计销售收入来逆增当期的留抵税额，特别是房地产、建筑安装等行业，因项目周期长，未按规定纳税义务时间确认销售收入的情形常见，甚至存在销售行为发生并已收款，但仍按业务往来挂账不结转收入的情况，这为不法分子骗取留抵退税带来了空间。

案例2：2018年1月成立的某建筑安装企业。税务部门核查发现，这家增值税一般纳税人企业2019年3月期末留抵税额80万元，2022年3月取得符合抵扣条件增值税专用发票进项税额200万元，结转上期期末留抵税额85万元，实际发生销售收入1500万元。但这些销售收入中有500万元未入账，未开具发票，造成企业当期产生虚假期末留抵税额195（1000×9%-200-85）万元。该企业不涉及其他增值税项目，虽不符合小微企业增量留抵退税条件，但符合普惠性一般企业按连续6个月增量留抵税额大于0，且第6个月增量大于50万元并按60%比例退税的条件，其进项构成比例为100%，申报表上当期允许退还的增量留抵税额为69[（195-80）×100%×60%]万元。若该企业未隐匿500万元收入且已开具发票，其当期实际产生期末留抵税额150（1500×9%-200-85）万元，当期可申请办理增量留抵退税为42[（150-80）×100%×60%]万元。可见，企业虚假申报留抵退税27万元。

对此，应关注企业确认销售收入的及时性和收入冲减（红字）的准确性。

利用关联企业，转嫁留抵税额骗取退税

当前，有部分不满足增值税留抵退税条件但有结存留抵税额的纳税人，在发生企业注销业务时，向符合留抵退税条件的下游关联企业虚开增值税专用发票，操纵其办理留抵退税。主要表现为在没有真实商业目的前提下，上游企业虚开销项发票抵消结存留抵税额，不产生缴税，但利用下游企业取得虚假进项税发票进行抵扣，并产生留抵税额进行骗税。

案例3：税务部门发现，2020年1月成立的某批发企业为增值税一般纳税人，因疫情经营亏损，拟注销企业。其2022年3月期末留抵税额为180万元，但纳税信用为C级，不符合留抵退税要求。为了将结存的180万元留抵税额变为退税，该企业将资产高价卖给符合留抵退税条件的下游关联企业B，并开具增值税专用发票销项税额180万元，之后将企业注销。B企业虚假抵扣180万元进项税额后，将虚假产生的180万元留抵税额申报了退税。

可见，不具备留抵退税条件的企业，通过转嫁留抵骗取退税的关联交易需要关注。

利用进项转出，暗增留抵税额骗取退税

当期增值税应纳税额计算是否准确，与进项税额转出密切相关。特别是当纳税人发生既适用一般计税方法，又兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额时，当期不得抵扣进项税额是由“当期无法划分的全部进项税额”乘以“当期简易计税方法计税项目销售额和免征增值税项目销售额”，再除以“当期全部销售额”计算而来。因此，只要纳税人将无法划分的全部进项税额归集在简易计税等不得抵扣项目收入较少的纳税申报期进行计算，就会导致当期进项税额转出变小，可抵扣的进项税额变大。甚至将本属于简易计税或免税项目的进项发票，归集在一般计税项目下，用于抵扣进项税额，虚增留抵税额。主要表现为一般计税项目增值税税负过低，甚至为零，而简易计税项目纳税正常。如果建筑安装纳税人涉及跨区经营预缴增值税，在《增值税及附加税费预缴表》中会长期出现预缴余额，结构分析显示这些余额均是一般计税项目按2%预征率形成的预缴税款。

案例4：某批发行业企业，符合微型企业标准。税务人员审核发现，这家2018年1月成立的增值税一般纳税人，2019年3月期末有留抵税额15万元，2022年3月发生一般计税项目收入200万元（适用税率为13%），发生免税项目收入100万元。当期取得增值税专用发票进项税额40万元，其中用于免税项目24万元。上期期末留抵税额25万元，进项构成比例为100%。2022年4月，该企业将存量与增量留抵税额同时申报退税，并将用于免税项目的进项税额转移至一般计税项目下抵扣，其当期申请退还的存量留抵税额为15（15×100%×100%）万元，当期增量留抵税额为24[（40+25）-200×13%-15]万元，当期申请退还增量留抵税额为24（24×100%×100%）万元。而按实际情况，该企业当期允许退还的存量留抵税额为15万元，其当期增量留抵税额不是24万元，应为0[（40-24+25）-200×13%-15]万元，当期允许退还的增量留抵税额应为0（0×100%×100%）万元。

可见，该企业虚假申报留抵退税24万元，需要特别注意企业进项税额归集、转出处理是否合理准确。

利用优惠政，叠加套取多重退税

增值税即征即退和先征后返，是又一种还税于民的税收优惠方式。如果享受增值税实际税负超过3%部分即征即退政策的纳税人，办理即征即退后，开具的增值税专用发票流转至下游企业供其抵扣进项，会造成同一流向的增值税税款，上、下游企业分别享受3%税率即征即退和13%税率留抵退税的重复退税。主要表现为上游享受即征即退企业，利用税收减免和地方财政扶持返还作为赢利保底，向下游企业虚开或实开增值税专用发票，使下游企业可抵扣进项税额后骗取或套取留抵退税。这方面，以软件制造和残疾人较多的福利企业及综合资源利用行业问题比较突出。

案例5：2018年5月成立的A软件开发企业为增值税一般纳税人，符合即征即退政策条件，2022年4月销售1000万元自产软件给B机械制造厂，开具增值税专用发票销项税130万元。根据现行政策，A企业可享受增值税实际税负超过3%部分即征即退政策，在当期申请办理了100（130-1000×3%）万元退税。下游B企业符合增值税留抵退税条件，在抵扣130万元进项税额后申报留抵退税130万元。A、B两家企业共计办理退税230万元，而实际入库税款只有130万元。如果A企业在享受即征即退政策的同时，还对外虚开增值税专用发票，那么下游B企业申报留抵退税的虚假成分会水涨船高，涉税风险更大。因此，要注意享受即征即退类税收优惠企业对外开具发票业务是否属实。

从这些案例看，骗取留抵退税具有多样化、隐蔽化、团伙化、跨地域特征。但在智慧税务监管下，有关不法行为都被税务部门及时发现，涉事企业被依法予以追缴税款、加收滞纳金和罚款，以及降低纳税信用等级和列入税收违法“黑名单”受到联合惩戒等处理。涉嫌犯罪的，还将被追究刑事责任。（2022年04月20日 来源：中国税务报，叶茂 王文清 水泉）（作者单位：国家税务总局天津滨海高新区税务局、国家税务总局税务干部学院）